El artículo 91.Uno.2.10º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (LIVA), nos indica que se aplica el tipo reducido del Impuesto –actualmente del 10%- a las obras de reparación y renovación realizadas en viviendas, siempre que se cumplan los siguientes requisitos:
A) Deben tratarse de ejecuciones de obra de reparación o renovación realizadas en edificios, o parte de los mismos destinados a viviendas.
B) El destinatario o destinatarios de las obras no pueden ser empresarios o profesionales, y deben utilizar la vivienda exclusivamente para su uso particular. Si dicho destinatario dedica la vivienda al arrendamiento es un empresario o profesional a efectos del IVA, dado que el artículo 5.Uno.c) de LIVA, señala:
«Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:
Quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo.
En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes.»
Esto conlleva que no se le aplicaría el tipo reducido del IVA, si la vivienda se destina a la actividad empresarial o profesional, a efectos del IVA, de arrendamiento.
C) También se incluyen la ejecuciones de obra realizadas a Comunidades de Propietarios, siempre que el edificio o la parte objeto de las mismas esté destinado fundamentalmente a viviendas, lo que ocurre cuando al menos la edificación tenga tal destino en más de un 50% de la superficie construida. Al respecto, hay que señalar que las Comunidades de Propietarios no tienen personalidad jurídica, pero según el artículo 35.4 de la Ley General Tributaria y el artículo 84.Tres de LIVA, que dice:
«Tres. Tienen la consideración de sujetos pasivos las herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades que, careciendo de personalidad jurídica, constituyan una unidad económica o un patrimonio separado susceptible de imposición, cuando realicen operaciones sujetas al Impuesto.»
Esto conlleva que la Comunidad de Propietarios, a pesar de su falta de personalidad jurídica, puede ser sujeto pasivo del IVA. Sin embargo, hay Comunidades de Propietarios que tienen arrendadas viviendas e incluso locales comerciales. Si las ejecuciones de obra se refieren a viviendas arrendadas por la Comunidad, no se aplicaría tal tipo reducido, ya que dicha Comunidad de Propietarios utiliza tales viviendas en una actividad empresarial o profesional de cara al IVA, y no para el uso particular.
D) La construcción o rehabilitación tiene que haberse terminado, al menos dos años antes del inicio de las obras de reparación o renovación.
Al respecto, existen tres documentos distintos, y que suelen tener distinta fecha, con relación a la finalización de una vivienda:
a) El Certificado de final de obra, firmado por el arquitecto y el aparejador.
b) El acta de recepción de la obra a que se refiere el artículo 6 de la Ley 38/1999, de 5 de noviembre, de Ordenación de la Edificación
c) La cédula de habitabilidad o licencia de primera ocupación.
Considero que se puede sostener que la edificación está terminada cuando el arquitecto y el aparejador suscriben el certificado de final de obra. El acta de recepción es el momento en que se devenga el IVA, de las ejecuciones de obra, salvo para los pagos anticipados que se hubieran realizado. La cédula de habitabilidad o licencia de primera ocupación es un trámite administrativo necesario para que el promotor pueda entregar las viviendas. En consecuencia, y a nuestro juicio deben transcurrir dos años –contados de fecha a fecha- desde que se hubiera suscrito el certificado de final de obra, para que se produzca el comienzo de las obras de ejecución o renovación, teniendo derecho al tipo reducido del IVA.
E) Además quién realice las obras de reparación o renovación, o no aporta materiales, o si realizara tal aportación no puede superar del 40% de la base imponible del IVA.
F) El artículo 26 del Reglamento del IVA, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, señala que las circunstancias anteriores (utilización exclusiva para uso particular, y que la construcción o rehabilitación hubiera concluido con más de dos años) pueden –y además resulta muy conveniente- ser acreditadas por quien realiza la obra, mediante una declaración escrita firmada por el destinatario de las obras dirigida al que las realiza en donde conste, bajo su responsabilidad, que se cumple las circunstancias anteriormente explicadas.
Severino Canal Martínez
Derecho Tributario y Mercantil, Contabilidad y Auditoría de cuentas Grupo VD
