El artículo 5.1 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, señala:
«1. Se entenderá por actividad económica la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En el caso de arrendamiento de inmuebles, se entenderá que existe actividad económica, únicamente cuando para su ordenación se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y jornada completa.
En el supuesto de entidades que formen parte del mismo grupo de sociedades según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, el concepto de actividad económica se determinará teniendo en cuenta a todas las que formen parte del mismo.»
De una lectura textual de la norma se desprende que el arrendamiento solamente se considera una actividad económica, cuando para efectuar la misma se cuente con una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa. Si se trata de un Grupo de Sociedades, las condiciones anteriores pueden cumplirse en otro sociedad del mismo grupo, pero da la impresión de que resulta muy tajante la Ley, en el sentido de que en el caso de que no hubiera una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa, el arrendamiento no sería una actividad económica de la Sociedad que cumpliera esos requisitos.
Sin embargo, la Dirección General de Tributos (DGT) en numerosas consultas, entre las que se citan la V-3381-15 de 3 de noviembre y la V-3706-15 de 25 de noviembre, realiza la siguiente interpretación de la norma transcrita anteriormente:
«En el ámbito del Impuesto sobre Sociedades, debe tenerse en cuenta la autonomía del concepto de actividad económica frente al mismo concepto regulado para otras figuras impositivas. En este sentido, el preámbulo de la LIS justifica la nueva inclusión de una definición de actividad económica, hasta entonces referenciada al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ante la necesidad de que el Impuesto sobre Sociedades, que grava por excelencia las rentas procedentes de actividades económicas, contenga una definición adaptada a la propia naturaleza de las personas jurídicas.
Por tanto, la interpretación del concepto de actividad económica en el ámbito del Impuesto sobre Sociedades debe realizarse a la luz del funcionamiento empresarial societario, y puede diferir de la interpretación que se realice del mismo en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, por cuanto el mismo concepto puede tener finalidades diferentes y específicas en cada figura impositiva.En este sentido, precisamente, el artículo 3 del Código Civil, de aplicación en la interpretación de las normas tributarias, señala que “las normas se interpretarán según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos, y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas, atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de aquéllas.”.
En el caso concreto del arrendamiento de inmuebles, la LIS establece que dicha actividad tiene la condición de económica cuando para su ordenación se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y jornada completa.
No obstante, la realidad económica pone de manifiesto situaciones empresariales en las que una entidad posee un patrimonio inmobiliario relevante, para cuya gestión se requeriría al menos una persona contratada, realizando la entidad, por tanto, una actividad económica en los términos establecidos en el artículo 5 de la LIS y, sin embargo, ese requisito se ve suplido por la subcontratación de esa gestión a otras sociedades especializadas.»
Es decir, que la Dirección General de Tributos lo importante, no es tener una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa, sino que exista un número suficiente de bienes inmuebles en arrendamiento, o cuyo destino sea el arrendamiento, de tal forma que para la gestión de los mismos se necesitaría como mínimo una persona con contrato laboral y a jornada completa, aunque dicha gestión se externalice en por medio de una empresa especializada.
Lo que resulta una incógnita es donde se encuentra el límite entre una y otra situación, que no lo aclara la DGT. Así resulta evidente que si una Sociedad tiene dos o tres inmuebles, no necesita el concurso de una persona con contrato laboral y a jornada completa, mientras que si el número de inmuebles arrendados o en situación de arrendamiento es por ejemplo de trescientos, si se necesitaría como mínimo la susodicha persona con contrato laboral y a jornada completa.
La distinción entre que sea una actividad empresarial o no, puede ser fundamental, ya que si más de la mitad de su activo no está afecto a una actividad económica tendría la consideración de entidad patrimonial a efectos del Impuesto sobre Sociedades, con lo que por ejemplo no se le podrían aplicar los beneficios fiscales de entidades de reducida dimensión, tal y como indica el párrafo segundo del artículo 101.1 de la LIS, y la pérdida de otras ventajas fiscales, que figuran a lo largo de toda la LIS, tema en el que nos extenderemos en un próximo artículo.
Severino Canal Martínez
Derecho Tributario y Mercantil, Contabilidad y Auditoría de cuentas Grupo VD
